Стоп офшор: к чему готовиться бизнесу в связи с планом BEPS
8 серпня 2019 року Україна надала Організації економічного співробітництва та розвитку (ОЕСР) на зберігання документи про ратифікацію Багатосторонньої конвенції про виконання заходів, які стосуються угод про оподаткування, з метою протидії розмиванню бази оподаткування та виведенню прибутку з-під оподаткування (далі – Багатостороння конвенція).
Відповідно, набрання Багатосторонньою конвенцією чинності в Україні відбудеться вже 1 грудня 2019 року.
Наразі до Багатосторонньої конвенції (англійською Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent BEPS або MLI) приєдналось більше 80 країн. Приєднання до міжнародної конвенції є одним із 15 кроків, передбачених Планом BEPS (англійською Base Erosion and Profit Shifting) – проектом ОЕСР з розробки заходів протидії розмиванню податкової бази та виведенню прибутків. Багатостороння конвенція зобов’язує країни, що її підписали, виконувати певні вимоги у сфері міжнародного оподаткування.
Чому виникла потреба в Багатосторонній конвенції?
На сьогодні існує безліч можливостей для виведення капіталу в низькоподаткові юрисдикції, використання різноманітних фінансових схем і побудови вигідних корпоративних структур, а зростаючі темпи глобалізації лише пришвидшують рух фінансових потоків. Усе це часто призводить до проходження коштів "повз" державні бюджети.
Двосторонні угоди про уникнення подвійного оподаткування (далі – "податкові угоди"), які було укладено ще декілька років тому, на нинішній день сприймаються багатьма країнами як недостатні методи для забезпечення "чесної гри" з боку бізнесу.
Через це країни-учасниці ОЕСР спільно з країнами G20 розробили заходи протидії розмиванню податкової бази та виведенню прибутків (План BEPS). Для впровадження деяких із цих заходів необхідно внести зміни безпосередньо до існуючих податкових угод.
Але подібних угод у світі налічується близько 3000. Лише уявіть, скільки часу потрібно було б витратити на розробку змін, їхнє узгодження між двома країнами-сторонами кожної із податкових угод, а потім на ратифікацію парламентами країн-сторін, якщо зміни будуть узгоджуватися та вноситися у кожну податкову угоду окремо.
Що ж являє собою Багатостороння конвенція?
Багатостороння конвенція є доволі гнучким і швидким способом зміни окремих положень великої кількості податкових угод одночасно. Одні переговори, один підпис та одна ратифікація для однієї країни змінюють одночасно всі міжнародні податкові домовленості країни – саме в цьому полягає концепція Багатосторонньої конвенції.
Під час підписання Багатосторонньої конвенції кожна держава самостійно визначає, податкові угоди з якими країнами вона змінюватиме. Такий вибір держава вказує у своїй заяві та подає її депозитарію (ОЕСР).
Країни, що підписали Багатосторонню конвенцію, автоматично вносять до своїх податкових угод так званий "мінімальний стандарт" змін, основою для якого є:
- Крок 6 "Запобігання зловживанню положеннями податкових договорів".
- Крок 14 "Удосконалення процедури вирішення спорів" плану BEPS.
Окрім мінімального стандарту, положення Багатосторонньої конвенції передбачають також інші зміни, що приймаються за рішенням кожної окремої держави.
Багатостороння конвенція застосовується до певної податкової угоди лише за таких умов:
- обидві договірні держави ратифікують Багатосторонню конвенцію;
- обидві договірні держави-сторони цієї податкової угоди повідомлять ОЕСР про своє бажання оновити таку податкову угоду через дію Багатосторонньої конвенції.
Україна заявила про зміни в 76 податкових угодах, підписаних нею. При цьому деякі країни (наприклад, Нідерланди, Австрія, Швейцарія, Німеччина, Іспанія та Норвегія) не внесли податкову угоду з Україною до переліку тих, на які вони бажають поширити дію Багатосторонньої конвенції. Отже, на податкові угоди України з цими країнами Багатостороння конвенція поки що не впливатиме.
Особливістю Багатосторонньої конвенції є те, що під час її підписання країни можуть обрати різні положення серед декількох запропонованих варіантів. Вибрані положення направляються країнами на адресу ОЕСР як депозитарія.
Положення, вибране країною, не вплине на податкову угоду, якщо інша країна (сторона тієї ж податкової угоди) не обрала аналогічний варіант серед усіх, запропонованих Багатосторонньою конвенцією. Позиції країн-сторін податкової угоди повинні співпадати щодо кожної конкретної зміни, аби вона могла бути застосовна до такої податкової угоди. Для полегшення узгодження позицій всіх країн, що підписали Багатосторонню конвенцію, відповідна інформація розміщується на сайті ОЕСР (див. за посиланням).
Коли Багатостороння конвенція почне застосовуватись в Україні?
Багатостороння конвенція набирає чинності для України 1 грудня 2019 року. При цьому, положення Конвенції почнуть діяти для України не раніше 2020 року, а саме:
- Стосовно податків, утриманих у джерела з сум, сплачених нерезидентам – з 1 січня 2020 року.
- Стосовно усіх інших податків – для податків, утриманих стосовно податкових періодів, що починаються з або після закінчення періоду у шість календарних місяців з дати набуття Конвенцією чинності.
Дата, з якої положення Багатосторонньої конвенції будуть застосовні до конкретної податкової угоди України, залежатиме від дати набрання чинності Багатосторонньою конвенцією у другій юрисдикції, яка є стороною такої угоди з Україною (наприклад, на Кіпрі, якщо мова йде про податкову угоду України з Кіпром). Так, наприклад, деякі положення Багатосторонньої конвенції стосовно податкової угоди між Україною та Литвою будуть застосовуватись вже з січня 2020 року, а дата, з якої положення Багатосторонньої конвенції будуть застосовуватись стосовно податкової угоди між Україною та Кіпром, ще не відома, оскільки Кіпр підписав але ще не ратифікуваа Багатосторонню конвенцію.
Які положення Багатосторонньої конвенції впровадить Україна?
Україна не обмежилась лише "мінімальним стандартом", передбачивши для себе:
- доповнення тексту преамбули податкових угод положенням, згідно з яким передбачене такою угодою усунення подвійного оподаткування не створює можливостей для ухилення від сплати податків;
- запровадження тесту основної мети (англійською Principal Purpose Test або PPT) для запобігання зловживанню податковими угодами;
- внесення до угод положення про те, що оподаткування доходів від відчуження акцій і часток, вартість яких походить переважно з нерухомого майна, відбуватиметься у державі-стороні двосторонньої угоди, в якій таке майно знаходиться;
- внесення змін до опису випадків, коли виникає постійне представництво (наприклад, розділення контрактів з метою штучного уникнення створення постійного представництва, зміни щодо видів діяльності, які не призводять до виникнення постійного представництва тощо);
- визначення процедури взаємного узгодження спорів між сторонами податкової угоди.
Безсумнівно, кожне з цих положень може істотно вплинути на працюючі в Україні бізнеси та їхніх власників, а загальну оцінку змін варто проводити з урахуванням особливостей конкретного бізнесу. Детальніше з переліком змін, на які "підписалася" Україна, можна ознайомитись за посиланням.
Проте, мабуть, саме лише впровадження тесту основної мети є тією зміною, що найбільше вплине на іноземні елементи структур українського бізнесу.
Що таке тест основної мети (PPT)?
Тест основної мети означає, що пільги за податковою угодою не будуть надаватися щодо прибутку чи капіталу в разі, якщо є підстави вважати, що отримання такої пільги було однією з основних цілей домовленості / транзакції. Винятком із цього правила є випадок, коли буде встановлено, що надання такої пільги за цих обставин відповідатиме цілям і завданням відповідних положень податкової угоди, на яку поширюється чинна Багатостороння конвенція.
Для аналізу того, чи є отримання податкової пільги "основною метою угоди", будуть братися до уваги різноманітні факти та обставини. На практиці таке положення означає, що податкові органи звертатимуть увагу на цілі здійснення виплат за кордон (наприклад, виплата процентів українською компанією на користь іноземної компанії-кредитора) або створення іноземної компанії, на користь якої здійснюються виплати з України.
Потрібно бути готовими доводити, що певні транзакції чи створення іноземної компанії мають інші важливі цілі, крім податкових. Наприклад, до створення операційної компанії в іноземній юрисдикції можуть "мотивувати" плани щодо розширення бізнес-діяльності компанії, наближення до ринку збуту чи сировини для виробництва, зниження операційних витрат за рахунок дешевої робочої сили у разі працемісткого виробництва, вимоги контрагентів тощо.
Якщо ж наданих обґрунтувань буде недостатньо, і у податкових органів будуть підстави вважати, що отримання пільги (наприклад, зниженої ставки податку на репатріацію при виплаті процентів на користь іноземної компанії) за податковою угодою було однією з основних цілей угоди (або створення іноземної компанії), податкові органи матимуть змогу відмовити у використанні пільги.
В результаті цього нібито ефективна міжнародна структура, створена українським бізнесом, що працювала багато років, може розсипатись, як картковий будиночок, оскільки значне податкове навантаження при операціях з іноземними компаніями може зробити існування таких компаній просто недоцільним.
Прикладами деяких податкових угод України, на які може вплинути тест основної мети, є угоди з такими країнами як Кіпр, Бельгія, Люксембург та Угорщина.
Зазначимо, що локальне законодавство деяких країн вже містить подібні правила, зокрема загальні правила боротьби з ухиленням від сплати податків (англійською General Anti-Abuse Rules або GAAR). Правила GAAR надають уповноваженим податковим органам право відмовляти в податкових пільгах за будь-якими угодами, якщо останні, на думку податківців, не мають комерційної мети або сутності, а призначені, головним чином, для отримання податкових пільг. Правила GAAR передбачені у законодавствах таких країн як Великобританія, Німеччина, Нідерланди, США та інших.
Окрім того, певні податкові угоди України також вже містять застереження, відповідно до яких пільги, гарантовані певними статтями таких податкових угод, не надаються, якщо однією з основних цілей операції або транзакції є саме отримання податкових пільг. На цей час тест основної мети застосовується переважно до статей, що регулюють виплату відсотків та роялті, і міститься, зокрема, у податкових угодах України з такими країнами як Великобританія, Нідерланди, Канада. Після підписання Багатосторонньої конвенції він буде поширюватись на всі статті податкових угод України, які нею змінюються, не обмежуючись "пасивними" виплатами (проценти, дивіденди, роялті).
Як бізнесу слід реагувати на підписання Багатосторонньої конвенції?
Необхідно уважно поставитись до змін та переглянути свої існуючі структури. Щоб зрозуміти, як Багатостороння конвенція позначиться саме на вашому бізнесі, необхідно вже зараз проаналізувати її вплив у кожній окремій юрисдикції, в якій ваш бізнес веде діяльність.
Наприклад, для оцінки шансів вашого бізнесу на проходження тесту основної мети в тих юрисдикціях, на які розповсюджуватимуться зміни, що вносяться Багатосторонньою конвенцією, варто вже зараз зробити наступне:
1. Виявити та оцінити ті пільги за податковими угодами, якими користується ваш бізнес, порівнюючи з альтернативним варіантом (тобто, якщо ви б не користувалися цими пільгами).
2. Виявити та оцінити бізнес-причини (тобто неподаткові!), якими можна пояснити створення іноземної компанії вашої групи або проведення транзакції між Україною та певною юрисдикцією.
3. Критично зважити вищезгадані бізнес-причини та оцінити "вагу" податкових (використовувані пільги за податковими угодами).
4. Якщо податкова ціль, на вашу думку, все ж таки є основною для проведення транзакції або створення іноземної компанії, – проаналізувати, чи можна вважати, що надання такої податкової пільги за цих умов буде відповідати цілям і завданням, передбаченим відповідними положеннями податкової угоди.
5. Задокументувати результати аналізу та підготувати "захисний файл" – набір аргументів для спілкування з податковими органами та можливого оспорювання їхніх дій.
Підписання Багатосторонньої конвенції може мати вплив на різні типи транзакцій/домовленостей, а також існуючі міжнародні структури, включаючи, наприклад, наступні:
- Розташування фінансових компаній (центрів прибутку) групи та використання дзеркальних (back-to-back) кредитів та операцій
- Холдингову структуру групи
- Оподаткування компаній, які володіють нерухомістю
- Умови договорів з нерезидентами з точки зору ризиків визнання оподатковуваного постійного представництва
Незважаючи на те, що Багатостороння конвенція ще не набрала чинності щодо України, готуватися до змін потрібно вже зараз для того, щоб у найближчому майбутньому ваш бізнес не опинився у зоні ризику.