Доходы постоянных представительств теперь определяются по-новому. Не ошибитесь

Починаючи з 23 травня, закон №466 вилучив з підпункту 141.4.7 пункту 141.4 Податкового Кодексу норми, які надавали можливість визначати суму прибутку постійного представництва нерезидента, що підлягає оподаткуванню в Україні, на підставі складення нерезидентом окремого балансу фінансово-господарської діяльності або із застосуванням до суми отриманого доходу коефіцієнта 0,7. 

Нові правила передбачають єдиний порядок оподаткування - тепер постійне представництво оподатковується в загальному порядку. Воно прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від компанії-нерезидента. Саме тому Державна податкова служба у своєму листі від 4 червня 2020 року, рекомендує постійним представництвам нерезидента подавати, починаючи зі звітного періоду – півріччя 2020 року, загальну декларацію з податку на прибуток. 

"Загальний порядок оподаткування", "загальна декларація з податку на прибуток" - страшний сон для головних бухгалтерів іноземних представництв. Особливо для тих, хто часто нехтував бухгалтерськими стандартами. Тепер доведеться до них повернутися, адже згідно п. 134.1.1 ПК, об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток, визначений у фінансовій звітності підприємства, складеній відповідно до національних П(С)БО або МСФЗ із врахуванням податкових різниць (податкових коригувань). 

Давайте на простому прикладі переконаємося, наскільки важливим сьогодні є бухгалтерський облік.

Отже, постійні представництва, які самостійно не ведуть господарську діяльність, фінансуються за рахунок материнських компаній. Як в бухгалтерському обліку відображається така операція? Чи є така операція цільовим фінансуванням? 

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про доходи викладено у П(С)БО 15 "Дохід". 

Існує два підходи обліку отриманих доходів у вигляді фінансування діяльності представництва, розглянемо їх окремо. 

Цільове фінансування 

Згідно методології, цільове фінансування не визнається доходом доти, поки не існує підтвердження того, що воно буде отримане, та підприємство виконає умови щодо такого фінансування. При цьому, отримане цільове фінансування визнається доходом протягом тих періодів, в яких були зазнані витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування. 

Інструкцією Міністерства фінансів України №291 "Про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій" визначено, що до складу  інших операційних доходів відносяться суми безоплатно одержаних оборотних активів  (рахунок 71 "Інший операційний дохід"). Під оборотними активами слід розуміти грошові кошти та їх еквіваленти, що не обмежені у використанні (п.3 П(С)БО 1).

За кредитом цього рахунку в кореспонденції з рахунком 48 "Цільове фінансування і цільові надходження" представництво повинне відображати збільшення (одержання) доходу на суми понесених витрат у зв’язку з використанням цільового фінансування, за дебетом - списання в порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати". 

Тобто, цільове фінансування визнається доходом одночасно з витратами та лише в тій сумі, в якій були понесені витрати. Приміром, отримали мільйон цільового фінансування, витратили в певному періоді 200 000, в доходах і витратах одночасно відображається 200 000.

Нецільове фінансування 

Згідно п. 19 П(С)БО 15, фінансування для надання підтримки підприємству без установлення умов його витрачання на виконання у майбутньому певних заходів визнається дебіторською заборгованістю з одночасним визнанням доходу. Також у складі інших операційних доходів. Проте в повній сумі - мільйон, а не частинами, як у прикладі із цільовим фінансуванням. 

Відповідно до п.3 ст.11 Закону про бухгалтерський облік, П(С)БО 25 "Спрощена фінансова звітність",  для іноземних представництв встановлюється скорочена фінансова звітність у складі Балансу та Звіту про фінансові результати. 

Згідно п.5.7 розділу ІІ П(С)БО 25, у статті Звіту про фінансові результати "Фінансовий результат до оподаткування" відображається різниця між доходами та витратами підприємства. 

Фінансовий результат до оподаткування переноситься до складу декларації з податку на прибуток підприємства, є її додатком та невід’ємною частиною згідно п. 46.2 Податкового кодексу. 

Отже, фінансовий результат до оподаткування податком на прибуток по операції з отримання цільового та нецільового фінансування буде різним. 

Чи можна фінансування діяльності постійного представництва вважати цільовим? 

Дехто з бухгалтерів скаже – звичайно! У представництва, зазвичай, є бюджети, в яких постатейно визначені витрати на оренду, заробітну плату, відрядження тощо. Але не все так просто. 

Дайте собі відповідь на запитання:

- Які умови витрачання встановлені на отримане фінансування?
- Які заходи має в майбутньому виконати представництво? 

І якщо вашою відповіддю буде - проведення маркетингових досліджень, вивчення кон’юнктури ринку, то такі операції є об’єктом оподаткування ПДВ, на відміну від операції з отримання безповоротної фінансової допомоги, яка не є об’єктом оподаткування ПДВ, оскільки не підпадає під визначення операцій з постачання товарів/послуг у розумінні п. 185.1 ПК. 

Отже, вам приймати рішення – шукати аргументи на користь цільового фінансування та платити ПДВ або обліковувати отримане фінансування від материнської компанії у складі доходів, як безповоротну фінансову допомогу. Такий різноманітний світ бухгалтерського обліку.